T-689/24 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Juicio prejudicial
Véase el Apéndice para la sentencia de remisión, y haga clic en aquí para el expediente del Tribunal de Justicia (si está disponible).
Fecha límite para dejar su escrito Amicus Curiae: 30 de marzo de 2025
Palabras clave Deducción del IVA
Asunto: Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido: Artículos 167, 168 bis y 178 bis.
Los hechos:
La demandante es "I.S.A.", que explota una "cámara de compensación" por la que se dedica a la liquidación de operaciones entre sus miembros relacionadas con compras de gas y electricidad. I.S.A. solicitó a la Administración tributaria una interpretación individual en materia de IVA respecto a su derecho a deducir el pago derivado de las facturas de compra de electricidad y gas porque, en el momento de la declaración de los períodos impositivos, aún no había recibido las facturas de compra. No recibió las facturas hasta el período impositivo siguiente, pero antes de presentar la declaración de la renta (del período anterior). Las autoridades fiscales rechazaron su solicitud porque, debido a la ausencia de las facturas, no se cumplían todos los requisitos formales para tener derecho a deducción.
Recital:
El órgano jurisdiccional remitente desea saber si los artículos 167, 168, letra a), y 178, letra a), de la Directiva 2006/112 se oponen a una interpretación del Derecho nacional, según la cual se deniega a los sujetos pasivos la posibilidad de deducir el IVA soportado al liquidar un período impositivo en el que nació el derecho a la deducción, si los requisitos para el ejercicio de este derecho no se cumplen hasta después de dicho período. En efecto, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la deducción del IVA soportado puede admitirse si se cumplen los requisitos materiales, aunque el sujeto pasivo no cumpla determinados requisitos formales.
Pregunta remitida:
¿Deben interpretarse los artículos 167, 168, letra a), y 178, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO L 347, p. 1, en su versión modificada) y los principios de neutralidad fiscal, efectividad y proporcionalidad deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una disposición nacional, como el artículo 86, apartado 10 ter, número 1, de la Ley del IVA, según la cual un sujeto pasivo no puede ejercitar el derecho a la deducción del IVA soportado al presentar la declaración correspondiente a un período en el que ha cumplido los requisitos materiales de ese derecho si aún no había recibido la factura en ese período, aunque la haya recibido antes de presentar dicha declaración?
Jurisprudencia (reciente) citada: C-152/02 Terra Baubedarf-Handel; C-895/19 A; C-81/17 Zabrus Siret; C-518/14 Senatex.
Ámbito político específico: FIN fiscal
Diagrama del caso
Los argumentos a favor del contribuyente
1. Principio de preeminencia del fondo sobre la forma - El TJUE sostiene reiteradamente que la deducción del IVA es un derecho fundamental que no puede limitarse cuando se cumplen las condiciones materiales, aunque no se cumplan determinados requisitos formales (Terra Baubedarf-Handel, C-152/02). En este caso, I.S.A. cumplía todas las condiciones materiales para la deducción dentro del período impositivo pertinente.
2. Principio de neutralidad - Denegar la deducción únicamente por el momento de la recepción de la factura, a pesar de tenerla antes de presentar la declaración, vulnera la neutralidad del IVA. El contribuyente soportaría la carga económica del IVA en contra del diseño del sistema (Senatex, C-518/14). Este requisito administrativo impone una restricción desproporcionada de los derechos de deducción.
3. Doctrina de la efectividad - Las normas nacionales no pueden dificultar excesivamente el ejercicio de los derechos del Derecho de la UE (Ecotrade, C-95/07, C-96/07). Exigir la posesión de la factura durante el período impositivo, en lugar de hacerlo en el momento de la presentación, crea un obstáculo innecesario que socava la efectividad del derecho a deducción establecido en los artículos 167 y 168.
Dado que I.S.A. poseía las facturas antes de presentarlas y cumplía todas las condiciones materiales, impedir la deducción daría prioridad a la forma sobre el fondo y contradiría la jurisprudencia establecida del TJUE sobre los derechos de deducción del IVA.
Los argumentos a favor de la autoridad fiscal
El Tribunal de Justicia debe confirmar la decisión de la autoridad tributaria basándose en tres principios fundamentales:
1. Aplicación temporal del artículo 167
El artículo 167 establece claramente que el derecho a deducir el IVA nace cuando el impuesto deducible se hace exigible. El Tribunal ha sostenido reiteradamente que tanto las condiciones materiales como las formales deben cumplirse dentro del mismo período impositivo. Permitir la deducción antes de la recepción de las facturas socavaría el carácter sistemático de la recaudación y comprobación del IVA.
2. Requisitos documentales en virtud del artículo 178(a)
El requisito de la factura establecido en el artículo 178, letra a), constituye un mecanismo de control fundamental para evitar el fraude fiscal. La jurisprudencia del Tribunal en el asunto Barlis 06 (C-516/14) subraya que, si bien los requisitos formales pueden ser flexibles, las pruebas documentales básicas deben existir en el período impositivo pertinente. La posesión de una factura no es meramente procedimental, sino esencial para el correcto funcionamiento del sistema del IVA.
3. Discrecionalidad de los Estados miembros
El principio establecido en el asunto Senatex (C-518/14) confirma que los Estados miembros conservan la facultad discrecional de establecer normas de procedimiento para la deducción del IVA. La disposición nacional que exige la posesión de la factura durante el período impositivo sirve a objetivos legítimos de supervisión fiscal y entra dentro de las limitaciones aceptables del principio de efectividad.
Jurisprudencia de apoyo:
- Volkswagen (C-533/16) que afirma los requisitos temporales
- Idexx (C-590/13) sobre las pruebas documentales
- Astone (C-332/15) sobre la autonomía procesal de los Estados miembros
Los principios de neutralidad fiscal y proporcionalidad no se vulneran, ya que el contribuyente conserva el derecho a deducir el IVA en períodos posteriores, limitándose a ajustar el calendario en lugar de denegar el derecho por completo.
Consideraciones contradictorias en juego
El caso presenta un conflicto entre los requisitos formales y sustantivos para la deducción del IVA con arreglo a la legislación de la UE. He aquí las perspectivas clave:
Posición de las autoridades fiscales:
- No se puede solicitar la deducción sin poseer facturas durante el periodo impositivo
- El artículo 178, letra a), de la Directiva 2006/112 exige la posesión de la factura como condición formal
- Debe mantenerse la concordancia temporal entre el periodo impositivo y los requisitos documentales
Posición del contribuyente:
- Se cumplían las condiciones materiales para la deducción (entrega efectiva, pago del IVA)
- Las facturas se recibieron antes de presentar la declaración
- La jurisprudencia del TJUE da prioridad al fondo sobre la forma (Terra Baubedarf-Handel, C-152/02)
Principios jurídicos en juego:
1. Neutralidad fiscal: El sistema del IVA no debe gravar a las empresas que cumplen las normas
2. Eficacia: Las normas nacionales no pueden imposibilitar el ejercicio de los derechos de la UE
3. Proporcionalidad: Los requisitos formales no pueden exceder lo necesario
Precedentes pertinentes del TJUE:
- Senatex (C-518/14): El derecho a la deducción existe desde que el impuesto es exigible
- Barlis 06 (C-516/14): Los defectos formales no impiden la deducción si se cumplen las condiciones materiales
- Idexx (C-590/13): Los Estados miembros no pueden denegar la deducción únicamente por motivos formales
El asunto gira en torno al equilibrio entre el derecho de los Estados miembros a imponer requisitos formales y el principio fundamental de deducción inmediata del IVA cuando se cumplen las condiciones materiales.